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资料名称:结构性存款和理财产品如何在会计报表中列报?
文件编号:会计案例解析01
发布单位:大信会计师事务所(特殊普通合伙)
发布时间:2016.04.22
资料类别:民间研究
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大信会计师事务所(特殊普通合伙)
结构性存款和理财产品如何在会计报表中列报?
会计案例解析01

  下面的会计案例主要来源于年报审计和技术咨询中遇到的一些有代表性的典型案例,我们从会计师事务所提供专业鉴证服务的角度进行了梳理和解析,供大家在执业过程中参考。

  问题:
  在实务中会遇到各类不同性质和收益水平的结构性存款和理财产品,这些金融工具计入哪些会计科目较为合适?

  解析:
  1.结构化存款
  结构性存款通常是指商业银行在吸收客户存款的基础上加入一定的衍生产品结构,通过与国际、国内金融市场各类指数挂钩,使投资者在承担一定风险的基础上获得较普通存款更高收益的产品。结构性存款挂钩标的种类较多,常见的挂钩标的包括境内外利率、汇率、股票、基金、商品价格指数等。从上述定义可看出,结构性存款通常应包括两部分:主合同和衍生工具部分。
  (1)关于主合同的分类分析:
  有观点认为结构化存款里的主合同由银行提供本金偿还保障,主合同信用风险与通常的银行定期存款无异,持有人承担的是银行信用风险,因此可计入银行存款科目。也有观点认为结构性存款主合同可能无法等同于银行存款。因为实务中,商业银行在产品设计、资金投向、运作方式等方面存在差异,商业银行对于结构性存款的管理方式与普通存款可能存在较大的不同。我们建议如果银行对该项结构性存款提供了相应的存款单/存款证明,证明其属于企业银行账户中的存款,而非理财产品,则企业可以/应当将该类结构性存款主合同计入银行存款。反之则因为理财产品性质,需分析合同条款从而计入应收款项类或可供出售金融资产。可参考“2.银行理财产品”中的分类分析。
  (2)衍生工具部分的分类分析:
  结构性存款内的衍生工具部分则需要进行分析是否可进行分拆,依次考虑以下几项分拆的条件:
  嵌入衍生工具是否符合衍生工具定义?
  嵌入衍生工具与主合同是否存在紧密关系?
  嵌入衍生工具的公允价值是否能够单独、可靠地计量?
  基于上述分拆条件的依次分析后,如果结构性存款中的嵌入衍生工具同时满足1)嵌入衍生工具符合衍生工具定义;2)嵌入衍生工具与主合同不存在紧密关系;3)嵌入衍生工具的公允价值能够单独、可靠地计量三个条件时应进行分拆,并以公允价值进行后续计量,公允价值的变动计入当期损益。该嵌入衍生金融工具部分分类为交易性金融资产。
  (3)如果嵌入衍生工具与存款合同在经济特征及风险方面存在密切联系(如利率风险),或者与嵌入衍生工具类似条款的工具不符合衍生工具的定义或无法单独计量,可以将结构化存款整体指定为以公允计价计量且其变动计入当期损益的金融资产。
  2014年证监会发布的上市公司年报会计监管报告中提出了与上面基本相同的分类建议。
  2.银行理财产品
  2.1 对于收益与利率、汇率等基础金融变量挂钩的理财产品
  该类理财产品属于在债务合同中嵌入了衍生金融工具,属于混合金融工具,可选择分拆将主合同分类为贷款或应收款项类投资,嵌入衍生金融工具分类为交易性金融资产(按预计收益率作为公允价值估值基础);如果嵌入衍生工具与债务合同在经济特征及风险方面存在密切联系(如利率风险),或者与嵌入衍生工具类似条款的工具不符合衍生工具的定义或无法单独计量,则可将整体指定为以公允计价计量且其变动计入当期损益的金融资产(按预计收益率作为公允价值估值基础,可询问银行是否可提供估值报告)。
  2.2 对于收益与利率、汇率等基础金融变量未挂钩的理财产品
  无论此类理财产品是否有活跃市场报价(或其他公允价值依据),通常情况下应分类为可供出售金融资产比较适当,在财务报表列报时视其流动性作为可供出售金融资产或其他流动资产(期限小于1年的)。
  2.3 只有同时满足下列条件的理财产品才可计入持有至到期投资(如果1年内到期的,应作为其他流动资产列报):
  1)保本
  2)固定收益(非浮动收益)
  3)存在活跃市场报价
  4)收益与利率、汇率等基础金融变量未挂钩
  以上为我们内部沟通讨论并参考了实务操作和其他专业意见形成的建议,今后可能监管部门将正式出台关于结构性存款及理财产品报表列示的指导意见,届时将以其为准。

(2018.01.24更新)

  刘丽丽:律师、注册会计师、准保荐代表人。先后任职于国内知名律师事务所、券商、私募基金公司等单位,拥有丰富的法务经验和财税经验。曾担任《辽宁法制报》维权团聘用律师、辽宁省电视台《都市新闻眼》栏目特约嘉宾、辽宁省广播电台《今日面对面》栏目特约嘉宾、国家海外留学归国专家“千人计划”特邀讲师、远堂资本学院特聘讲师等。参与撰写《全球化视野下的企业社会责任法律研究》等专著。
  电话:18512450818
  邮箱:liulili@ibd-club.com

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